税款滞纳金详解(税款滞纳金如何计算)

近日,再读最高人民法院有关陈建伟与莆田市税务局稽查局纳税争议再审审查与审判监督行政裁定书,于细微之处发现一个最高人民法院的新观点,与日常的税收征管实践存在差异,倍感迷惑,作为税务律师,连忙探究一番。

中华人民共和国最高人民法院(2018)最高法行申209号行政裁定书末端有关加收税款滞纳金的说理部分,最高人民法院有这么一句话:根据《税收征收管理法》第三十二条、第五十二条之规定,加收滞纳金的条件为:纳税人未按规定期限缴纳税款且自身存在计算错误等失误,或者故意偷税、抗税、骗税的。

一个且字,让人有些疑惑,如果按照这个观点,加收滞纳金的适用情形将被极大的限制,这和征管实务完全不同,为了理解最高院的这句话,我们暂且先把《税收征收管理法》第三十二条、第五十二条之规定摘录下来。

《税收征收管理法》第三十二条:纳税人未按照规定期限缴纳税款的,扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的,税务机关除责令限期缴纳外,从滞纳税款之日起,按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

第五十二条:因税务机关的责任,致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的,税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款,但是不得加收滞纳金。

因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误,未缴或者少缴税款的,税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情况的,追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的,税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款,不受前款规定期限的限制。

上述两款法条,虽然都包含对税款滞纳金的规定,但具体用词并不相同,三十二条用的是加收,五十二条第一款用的是加收,第二款和第三款用的是追征。

(2018)最高法行申209号行政裁定书中的“且”字,表明最高人民法院对于税款滞纳金的加收条件,给与了双重限定,即纳税人既要存在未按规定期限缴纳税款的行为,还要同时存在自身计算错误等失误,或者故意偷税、抗税、骗税的的行为。

从字面逻辑上看,滞纳金的加收对应着税款的征收,征收或者加收是追征的前提,没有税款征收,就没有加收滞纳金,没有加收滞纳金,就不存在追征滞纳金的问题。

根据最高院的这个观点,税务部门要首先根据三十二条对纳税人未按规定期限缴纳税款进行加收滞纳金的确认,如果同时存在征管法五十二条第一款,即税务机关的责任,那么加收滞纳金就被会排除;如果存在征管法五十二条第二款的情形,税务机关在三年内可以追征滞纳金,在特殊情况下(即税款金额超过十万元)可以将滞纳金的追征期延长至五年;只有仅有偷税、抗税、骗税时,税款滞纳金才能无限期追征。

然而在实务中,如果纳税人存在自主申报形成的欠税,滞纳金则会无限制的持续加收,并且会被无限期的追征,从而产生税款滞纳金远超税款数额本身的问题,如果按照最高院的观点,这种情形应该是不合理的,但目前并未看到任何税务部门对税款滞纳金的加收和追征有着区别对待。

作为税务律师,业务直觉让我认为征管法三十二条和五十二条,这两个法条间有关税款滞纳金的加收和追征,应该是一个新的税企争议话题,仅抛砖引玉,希望更多的人来参与讨论。